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利用租赁进行税务筹划

  在企业经济活动中,资产租赁的形式主要有两种:融资租赁和经营租赁。融资租赁是指出租人将租赁物出租给承租人,按期收回租金,租赁期满后,承租人支付一定的价款购买租赁物的租赁形式。其中,租赁期一般不低于租赁物经济寿命的75%,租赁物的购买价一般很低,融资租赁固定资产的承租人应将租赁资产作为自有固定资产进行处理,例如计提折旧等。经营性租赁是出租人提供租赁物,出租人按期收回租金,租赁期满,出租人收回租赁物的租赁形式,出租物的所有权属于出租人。

  从纳税规划的角度看,租赁是企业用以减少税负,增加收益的一个重要手段。对承租人来说,租赁可以获得三大好处:(1)可以避免因长期拥有机器设备等固定资产而承担的风险;(2)可以在生产经营过程中,以支付租金的形式冲减企业的利润,减少计税基础,进而减少应纳税所得额;(3)为企业今后继续租赁经营奠定了基础。对出租人而言,租赁也会带来一定的好处:(1)不必为如何使用或利用设备以及如何从事生产经营活动操心,获得租金收入;(2)可以盘活企业不需用的固定资产,获得收益;(3)可以获得比一般经营利润收入更优惠的税收优惠待遇,使企业的收益增加。

  由于租赁形式不同,在资产租赁的纳税筹划中,就有必要选择适合企业的租赁方式。一般来说,租赁时期比较长,租赁物的价值比较大的租赁,如租赁期达到租赁物经济寿命75%的租赁,应该选择融资租赁。租赁时期比较短或者租赁物价值比较小或者租赁资产更新比较快的租赁,企业一般选择经营性租赁。

  下面通过几个例子来说明企业怎样利用租赁来进行税务筹划。

  「例1」某企业因生产需要购建一条生产线,该生产线价值400万元,折旧年限8年,残值10万元,企业采用直线法计提折旧。该固定资产每年为企业增加收入利润60万元。企业现有三种方案可供选择:(1)向租赁公司融资租赁该生产v线,该生产线年租金80万元,租期 6年,第六年结束时,企业贷款60万元(该银行贷款年息10%)购入此生产线,企业使用到第八年末,固定资产报废,残值10万元,无其他清理费用;(2)向其他企业经营租赁,年租金60万元,租期8年;(3)向银行贷款400万元购入此生产线,然后投入生产使用,使用8年固定资产报废,残值10万元,无其他清理费用。该银行贷款年息10%,分期付息,一次还本(每年末付息,第 8年末还本),试分析哪一方案对企业有利。(企业所得税率为25%)

  「已知:(P/A,10%,2)=1.736,(P/A,10%,5)= 3.791,(P/A,10%,6)=4.355,(P/A,10%,7)=4.868,(P/A,10%,8)=5.335,(P/F,10%,6)=0.564,(P/F,10%,7)=0.513,(P/F,10%,8)=0.467」

  经营租赁:
  第1~8年每年税前利润=160-60=100(万元)

  第1~8年每年应交所得税=100×25%=25(万元)

  第1~8年每年净利润=100-25=75(万元)

  第1~8年每年净现金流量=75+0=67.5(万元)

  第1~8年净现值=75×(P/A,10%,8)=75×5.335 =400.13(万元)

  自行购入:
  第0年净现金流量=-400(万元)

  第1~8年每年利息费用=400×10%×1=40(万元)

  第1~8年每年税前利润=160-40=120(万元)

  第1~8年每年应交所得税=120×25%=30(万元)

  第1~8年每年净利润=120-30=90(万元)

  第1~8年每年计提折旧=(400-10)÷8=48.75 (万元)

  第1~7年每年净现金流量=90+48.75=138.75(万元)

  第8年现金流量=138.75+10=148.75(万元)

  第1~8年净现值=-400+138.75×(P/A,10%,7) +148.75×(P/F,10%,8)=-400+138.75×4.868+148.75×0.467=344.90 (万元)

  融资租赁:
  第1~6年每年租金费用=80(万元)

  第1~6年每年税前利润=160-80=80(万元)

  第1~6年每年应交所得税=80×25%=20(万元)

  第1~6年每年净利润=80-20=60(万元)

  第1~8年每年计提折旧=(400-10)÷8=48.75 (万元)

  第1~5年每年净现金流量=60+48.75=108.75(万元)

  第6年现金流量=60+48.75-60=48.75(万元)

  第7年现金流量=115.5+48.75=164.25(万元)

  第8年现金流量=115.5+48.75+10=174.25(万元)

  第1~8年净现值=108.75×(P/A,10%,5)+48.75×(P/F,10%,6)+164.25×(P/F,10%,7)+174.25×(P/F,10%,8)

  =108.75×3.791+48.75×0.564+164.25×0.513+ 174.25×0.467 =412.27+27.5+84.26+81.37=605.4(万元)

  我们还可以得出如下数据:经营租赁方案的应交所得税现值=25×5.335=133.34万元自行购买方案的应交所得税现值=30×5.335=160.05 (万元)

  融资租赁方案的应交所得税现值=20×4.355+38.5×1.736×0.564=87.1+37.7≈124.8(万元)

  通过上面的计算分析可知三个方案按净现值的大小排列为:融资租赁、经营租赁、自行购买。究其原因是,经营租赁和融资租赁由于有避税作用,而使企业的应纳所得税额低于企业自行购买方案的应纳所得税额,使自行购买方案的净现值小于经营租赁和融资租赁方案的净现值,而经营租赁方案的净现值小于融资租赁方案的净现值。当然,从这里我们可以看出,单独从避税这一因素来看,融资租赁方案最优。从我们所计算的净现值上也证明了这一结论。

  「例2」位于市区的昌达服装加工厂为增值税小规模纳税人,适用税率为6%。该企业委托宏昌商场为其代销某品牌的服装,该品牌服装出厂成本为每套200元。宏昌商场为增值税一般纳税人。在服装代销谈判中有下面两种方案。(1)昌达服装厂以每套400元的(含税)价格委托宏昌商场代销,而宏昌商场再以每套600元(含税)的价格对外销售,其进销差价即为代销手续费。预计宏昌商场每年销售此服装1000套。(2)宏昌商场与昌达服装厂签订柜台租赁合同,服装厂在商场自销服装,而租赁费就是方案(1)的进销差价。其他数据同方案 (1)。试比较那一个方案对企业双方有利。

  计算分析:进销差价=1000×[600÷(1+17%)-400]≈112820.51(元)

  方案(1):昌达服装厂应纳增值税=1000×[400÷(1+6%)]×6%≈22641.51(元)

  昌达服装厂应纳城建税及教育费附加=22641.51×(7%+3%)≈2264.15(元)

  昌达服装厂收益=1000×400÷(1+6%)-1000×200-2264.15=175094.34(元)

  宏昌商场应纳增值税=1000×600÷(1+17%)×17%=87179.49(元)(因昌达服装厂不能开增值税发票,则宏昌商场无此项进项税额抵扣)

  宏昌商场应纳城建税及教育费附加=87179.49×(3%+7%)=8717.95(元)

  宏昌商场收益=1000×600÷(1+17%)-1000×400-8717.95≈104102.56(元)

  方案(2):昌达服装厂应纳增值税=1000×[600÷(1+6%)]×6%=33962.26(元)

  昌达服装厂应纳城建税及教育费附加=33962.26×(7%+3%)=3396.23(元)

  昌达服装厂收益=1000×600÷(1+6%)-1000×200-1000×[600÷(1+17%)-400]-3396.23=249821 (元)

  宏昌商场应纳营业税=(1000×600÷(1+17%)-1000×400]×5%≈5641.03(元),宏昌商场不纳增值税,只按进销差价缴纳营业税和城建税及教育费附加。

  宏昌商场应纳城建税及教育费附加=5641.03×(3%+7%)≈564.1(元)

  宏昌商场收益=11000×600÷(1+17%)-1000×4001-5641.03-564.1=106615.38(元)

  比较以上两个方案可得如下结论:

  1.昌达服装厂方案(2)的收益为249821元大于方案(1)的175094.34元,宏昌商场方案(2)的收益为106615.38元大于方案(1)的104102.56元。

  2.昌达服装厂方案

  (1)的应纳税额为22641.51+ 2264.15=24905.66(元),方案(2)的应纳税额为33962.26 +3396.23=37358.94(元)。

  宏昌商场方案

  (1)的应纳税额为87179.49+8717.95 =95897.44(元),方案(2)的应纳税额为5641.03+ 564.1=6205.13(元)。

  3.方案(1)的昌达服装厂和宏昌商场共应纳税额合计为24905.66+95897.44=120803.1(元),方案(2)的昌达服装厂和宏昌商场共应纳税额合计为37358.49+6205.13=43563.62(元)

  4.方案(1)比方案(2)合计多交税款=120803.1-43563.62=77239.48(元),方案(1)比方案(2)合计少获得收益=(106615.38+249821)-(104102.56+175094.34)=356436.38-279196.9=77239.48(元),实际上,企业利用上述方案(2)就可以把企业依法双方少缴纳的税款转化为企业双方的收益。由此可见巧妙采用租赁方式可以在不违反国家税法的情况下减轻企业税负,增加企业的收益,对企业双方都有利。

  


 

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