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港澳台在大陆个人股票增值权涉税分析

大陆上市公司对企业员工实施股权激励的方式,目前主要有三种:股票期权、股票增值权和限制性股票。但由于台籍个人不能开设A股帐户,无法被授予上市公司股票期权及限制性股票,故可以被用来激励台籍个人的有效方式为股票增值权。
一、概念
股票增值权,是指上市公司授予公司员工在未来一定时期和约定条件下,获得规定数量的股票价格上升所带来收益的权利。被授权人在约定条件下行权,上市公司按照行权日与授权日二级市场股票差价乘以授权股票数量,发放给员工现金。股票增值权是一种虚拟的股票期权,不实际买卖股票。

二、应纳税额的计算
(一)应纳税所得额计算
大陆国税函〔2009〕461号中规定,个人因任职、受雇从上市公司取得的股票增值权所得,由上市公司按照「工资、薪金所得」专案和股票期权所得个人所得税计税方法,依法扣缴其个人所得税,纳税义务发生时间为兑现股票增值权所得的日期。
应纳税所得额=(行权日股票价格-授权日股票价格)×行权股票份数

(二)应纳税额计算
大陆财税〔2009〕5号文规定,股票增值权比照「财政部国家税务总局关于个人股票期权所得徵收个人所得税问题的通知」(财税〔2005〕35号)、「国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知」(国税函〔2006〕902号)的有关规定,计算徵收个人所得税。
1.适用优惠计算
(1)适用条件
A.上市公司(含所属分支机?k)和上市公司控股企业的员工,其中上市公司占控股企业股份比例最低为30%。间接持股的,按各层持股比例相乘计算,上市公司对一级子公司持股比例超过50%的,按100%计算。
国税函〔2009〕461号规定,上述间接控股限于上市公司对二级子公司的持股。该条已在《国家税务总局关于个人所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2011年第27号)中已被废止,因此,企业由上市公司持股比例不低于30%,其员工以股权激励方式持有上市公司股权的也可以适用后续个人所得税的计算方法。

B.上市后设立的股权激励计画。
C.上市公司已按档规定要求向税务机关报备有关资料。

(2)个人在纳税年度内第一次股票增值权所得
应纳税额=(股票增值权形式的工资薪金应纳税所得额÷规定月分数×适用税率—速算扣除数)×规定月分数

(3)本年度内以后每次取得股票增值权形式的工资薪金所得
应纳税款=(本纳税年度内取得的股票增值权形式工资薪金所得累计应纳税所得额÷规定月分数×适用税率—速算扣除数)×规定月分数—本纳税年度内股票增值权形式的工资薪金所得累计已纳税款
需要说明的是,上述公式中所列「规定月分数」,是指员工取得来源于大陆境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月分数,长于12个月的,按12个月计算;公式中的适用税率和速算扣除数,以股票增值权形式的工资薪金应纳税所得额除以规定月分数后的商数确定。
员工多次取得或者一次取得多项来源于大陆境内的股票期权形式工资薪金所得,以加权平均月数做为规定月分数。

2.非优惠计算
国税函〔2009〕461号文规定,不符合优惠计税条件的,直接计入当期所得徵收个人所得税。一般理解为直接将当月股权激励形式的工资所得和当月工资薪金所得合?憧鄢?,800元后做为应税所得,以此应纳税所得对应税率及速算扣除数计算个人所得税。

三、案例分析
境内A上市公司股票增值权计画如下:2011年2月1日,A公司授予台籍个人张某15,000股股票增值权,约定到当年11月30日,如果考核业绩条件合格,当年12月1日可以现金形式支付股票增值权所得。2月1日股票价格为20元,12月1日,股票价格24元。张某12月当月工资收入为8,000.00元。A公司已按规定将相关资料报税务备案。

计算张某2011年12月应纳个人所得税:
股票增值权应纳税所得额=(24—20)×15,000.00=60,000.00
张某2011年12月应纳股权激励个人所得税=〔(60,000.00÷10)×20%—555.00〕×10=6,450.00
当月工资应缴个人所得税额=(8,000.00—3,500.00—1,300.00)×10%—105=215.00
当月合计应缴个人所得税=6,450.00+215.00=6,665.00

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